Ajuste de Exercícios Anteriores, quando e como utilizar esta conta no Patrimônio Líquido e seus reflexos

É notório que na análise da DPF (Demonstração da Posição Financeira) encerrada em determinado período, antigo BP(Balanço Patrimonial) , no grupo PL (Patrimônio Líquido), bem como consequentemente na DIPJ, na ficha 37 que contempla o Passivo da corporação, no grupo PL (Patrimônio Líquido), quando nos deparamos com a rubrica AJUSTE DE EXERCICIOS ANTERIORES no mínimo nos causa certa surpresa, pois esta conta só caberia a sua existência, por dois motivos pontuais, quais sejam:

a)      Mudança de Critério Contábil e

b)      Reconhecimento de erro e ou omissão de lançamento contábil à época que deveria ter ocorrido

Seja para a situação “a” ou “b” acima, as duas devem estar explicitadas o motivo da sua existência em nota explicativa, parte componente das Demonstrações Financeiras Obrigatórias a cada encerramento de exercício, observando que deverá existir uma memória de cálculo, demonstrando os reflexos de tais ajustes, em especial por afetarem o Patrimônio Líquido da empresa, o que estará refletido na Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido e não somente porque geraram efeitos tributários de possíveis ajuste no Lalur, independente de suposta postergação de reconhecimento de tributos devidos, pois  a contabilidade não se presta a atender o fisco e sim se presta atender única e exclusivamente a gestão, prestando contas ao titular-sócio-acionista-associados a agregação de valor ao patrimônio, o qual  aportou em determinada época determinado capital, para cumprir o objetivo definido em estatuto social ou equivalente. Feliz é o fisco (Entes Tributantes seja na Esfera-Âmbito Municipal, Estadual ou Federal) que se utiliza desta poderosa ciência (Contabilidade) para cumprir o seu papel na função executiva do Estado.

Separaremos em dois momentos a analise desta situação:

a)      Mudança de Critério Contábil

Considerando que houve mudança de critério contábil, determinado ou constando por legislação vigente, onde a mesma não defina rubrica apropriada, por não ter legislação que crie contas ou grupo de contas novas, a exemplo da mudança radical na área contábil pela Lei 11.638-2007, aplicam-se tais efeitos nesta conta, sem prejuízo de que seja explicitado em nota explicativa a composição do valor como saldo final identificado nesta conta Ajuste de Exercício Contábil.

Temos como exemplo para a situação em tela:

a.1) Alteração do método de avaliação dos estoques (do custeio direto para o custeio por absorção ou do Fifo para o Médio, etc.);

a.2) Passagem do regime de caixa para o de competência, na contabilização do imposto de renda (e de outros passivos);

a.3) Mudança no método de avaliação dos investimentos (do método do custo para o da equivalência patrimonial (MEP)).

b)      Reconhecimento de erro e ou omissão de lançamento contábil à época que deveria ter ocorrido

Neste ítem abre-se um cenário com várias vertentes a serem exploradas, senão vejamos:

b.1) Parcelamento de Tributos, incluso neste ítem o conhecido REFIS

Lembro-me como se fosse hoje (ficção), determinado cliente possuía um débito tributário de alta monta para uma empresa de pequeno porte, devidamente homologado no ente Tributante Estadual.  Ao dirigir-me a Fazenda Estadual Paulista deparei-me com o valor devido de R$ 59.988,55 contido estava neste valor, principal, juros, multa e atualização monetária.

Infelizmente considerando uma contabilidade desorganizada, bem como existente em seus registros contábeis apenas uma ínfima parte deste valor, encontrava-se ainda que somente o valor principal do tributo, tendo como registro apenas 4.567,66 quando da assinatura do termo de parcelamento,  encontrava-se de forma discriminada todos os valores, ainda separados por competência, valor do principal, multa, juros e atualização monetária, muito bonito por sinal e então já começou o meu problema quando do pagamento da primeira parcela, que ao debitar o passivo impostos a recolher, a conta especifica icms a recolher já de pronto “estourava a conta”, sem considerarmos os demais encargos.

O parcelamento foi firmado em 24 vezes, sendo que a cada mês o meu passivo ficava mais “estourado”, reflexo da ausência dos valores principais que deveriam ter sido contabilizados a época e não formalizados, bem como, o que não é prática nas empresas pequenas e médias, no que tange a provisão de juros, multa e atualização quando nos deparamos com tributos em atraso, o que poderia ser reconhecido em especial se o regime tributário perante a RFB fosse Lucro Real, a considerar os reflexos positivos para o contribuinte, na tomada das despesas como redução do lucro fiscal, para efeito de pagamento correto quanto ao imposto devido para a CSLL e o IRPJ.

Diante desta situação, caberá aqui a figura da utilização da rubrica Ajuste de Exercícios Anteriores, sendo demonstrado o que se segue:

No primeiro momento existia a titulo de registros contábeis:

Uma conta no passivo, na conta Icms a Recolher, no valor de R$ 4.567,66 consequência de vários débitos na conta transitória do Ativo Icms a Recuperar contra a Conta Icms a Recolher, por conta da apuração do Icms de diversos meses, efeito da conta gráfica de Icms, onde confronta-se Icms de Compras versus Icms de Vendas, insurgindo-se na conta Icms a Recuperar um saldo de natureza devedora ou credora, onde se credora a ação a ser tomada é zerar esta conta e transferir para o passivo, como tributo a recolher.

No segundo momento temos o termo de parcelamento (ficção):

No terceiro momento, caberá o reconhecimento, considerando verdadeiro os cálculos da Fazenda Estadual Paulista, na escrita contábil, isto posto proceder-se-á os registros contábeis, bem como se apontará os reflexos no Patrimonio Líquido, senão vejamos:

Neste momento teremos que fazer uma analise da situação contábil da empresa e regime tributário perante a RFB, uma vez que isto refletira na rubrica que ora estamos abordando como sendo uma rubrica que chama a nossa atenção.

Quanto a contabilidade, temos que saber se a mesma existia, e pelo que percebemos pelo histórico, quando mencionamos “contabilidade desorganizada”, então no mínimo, vamos partir do pressuposto que ela existia, então teremos que saber o seguinte:

a)      Livro Diário devidamente registrado no órgão responsável ou

b)      Livro Diário (contabilidade em aberto), ou seja, Livro Diário não Registrado

Importante saber isso, pois se enquadrarmos no item “a”, não poderemos falar em correção dos lançamentos contábeis, caberá somente registro na conta contábil (rubrica) chamada Ajuste de Exercícios Anteriores no PL.

Se pudermos ter a condição da contabilidade estar aberta “b”, caberá reconhecer os registros contábeis, bem como os seus efeitos nas contas de resultado pertinentes, resultando em efeitos tributários e consequentemente alteração no Patrimônio Liquido, por conta de Resultado do Período e não por conta de ajustes.

Como o foco do artigo é a abordagem do AEA (Ajustes Exercícios Anteriores), vamos considerar que estamos na situação “a” acima, pois se estivéssemos na situação “b” saberíamos o que fazer, então faríamos de forma extemporânea, porém nas datas corretas, extemporânea apenas por não estarmos fazendo à época que deveríamos ter realizado.

Por fim, neste caso contabilizaríamos da seguinte forma:

1 – Pelo reconhecimento da dívida pelo principal

D – Ajuste de Exercícios Anteriores – PL (Patrimônio Liquido)

C – Icms a Recolher (Principal)

H – Vlr Icms a Recolher conforme memória de cálculo “x” …………… R$ 34.572,30

2 – Pelo reconhecimento da multa

D – Ajuste de Exercícios Anteriores – PL (Patrimônio Liquida)

C – Multa s Icms a Recolher (Principal)

H – Vlr Multa s Icms a Recolher conforme memória de cálculo “x” …… R$ 5.481,32

3 – Pelo reconhecimento dos juros

D – Ajuste de Exercícios Anteriores – PL (Patrimônio Liquido)

C – Juros s Icms a Recolher (Principal)

H – Vlr Juros s Icms a Recolher conforme memória de cálculo “x” …… R$ 15.367,26

Segregamos aqui as contas do passivo, para visualizarmos na estrutura contábil cada conta, também remanejamos o saldo contábil da conta icms a Recolher para um grupo novo que criamos, cujo nome atribuímos como Icms a Recolher (Parcelamento). isto posto teríamos graficamente o seguinte:

Situação atual

Passivo Circulante

Icms a Recolher…………  R$  4.567,66 C

Nova situação (Pelo remanejamento)

Icms a Recolher (Parcelamento)

Icms a Recolher….. R$ 4.567,66 C

D – Icms a Recolher

C – Icms a Recolher (Parcelamento)

H – Vlr. Remanejamento em razão de Termo de Parcelamento

firmado em “x” data…………………………………………………………………… R$   4.567,66

Pelo reconhecimento dos valores não existentes na escrituração contábil, de forma segregada:

1)      Icms devido (Offbook)

D – Ajuste de Exercício Anterior

C – Icms a Recolher (Parcelamento)

H – Vlr Reconhecimento Icms principal conforme memoria de calculo…………. R$ 34.572,30

2)      Multa devida (Offbook)

D – Ajuste de Exercício Anterior

C – Multa a Recolher (Parcelamento)

H – Vlr Reconhecimento Multa s Icms principal conforme memoria de calculo….. R$ 5.481,32

3)      Juros devidos (Offbook)

D – Ajuste de Exercício Anterior

C – Multa a Recolher (Parcelamento)

H – Vlr Reconhecimento Juros s Icms principal conforme memoria de calculo….. R$ 15.367,26

Em resumo na DFP (Demonstração da Posição Financeira), teremos:

Passivo

Passivo Circulante

Tributos a Recolher

Icms a Recolher…………………………….. 0,00

Icms a Recolher (Parcelado)…………………….    59.988,55

Icms a Recolher (Principal)…………….  39.139,96

Multa s Icms. ………………………………     5.481,32

Juros s Icms. ……………………………….   15.367,26

Patrimônio Líquido

Lucros ou Prejuízos Acumulados                 (59.88,55)

Ajuste Exercício Anterior (AEA)

(-) Ajuste Exercício Anterior (AEA)         (59.988,55)

Na parte 2/2 deste artigo farei menção quanto a mudança de estrutura no PL, comparando a Lei 11.638-2007 e a Lei 11.941-2009, no que diz respeito a AEA (Ajuste de Exercício Anterior), comentando ainda sobre AAP (Ajuste de Avaliação Patrimonial) e o efeito ou não no Resultado Abrangente.

Concluirei o artigo com os itens abaixo, pois contemplam as situações que pretendo abordar para desmistificar o uso da rubrica AEA.

b.2) Pagamentos diversos sem provisões

b.3) Recebimentos diversos sem provisões

b.4) Balanço de Abertura

b.5) Migração de Regime Tributário perante RFB de Simples Nacional ou Lucro Presumido para Lucro Real

b.6) Atendimento a Resolução do CFC (Obrigatoriedade da Escrita Contábil, independente do Regime Tributário, seja perante ente tributante Municipal, Estadual ou Federal).

…continua